3218 sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesi uyarınca, 1/1/2009 tarihinden geçerli olmak üzere, serbest bölgelerde faaliyette bulunan mükellefler tarafından bölgelerde üretilen ürünlerin toplam FOB bedelinin en az % 85’inin yurt dışına ihraç edilmesi kaydıyla, istihdam edilen personele ödenen ücretler gelir vergisinden istisna edilmiştir.

Bölge içinde üretim faaliyetinde bulunan mükelleflerin üretime ilişkin istihdam ettikleri tüm personele ödedikleri ücretler gelir vergisinden istisna edilecektir. Üretim faaliyeti ile birlikte başka konularda da faaliyette bulunan mükelleflerin satış, pazarlama, muhasebe, lojistik vb. departmanlarda çalışan personelleri de istisna kapsamında değerlendirilecektir.

Uygulamada, Serbest Bölgede üretim faaliyetinde bulunan firmalar; ücretler üzerinden stopaja tabi tutulan gelir vergisini muhtasar beyanname ile beyan etmekte; tahakkuk eden vergi ödenmekte veya tecil edilmekte, yılsonunda FOB bedelinin en az % 85’inin yurt dışına ihraç edildiğinin Yeminli Mali Müşavir Raporu ile tespiti üzerine iade veya terkin işlemi yapılmaktadır.

Terkin veya iade edilen bu tutar, ilgili firmalarca gelir olarak kaydedilmektedir.

Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığı Müfettişlerinin katıldığı bazı seminerlerde, serbest bölgede faaliyette bulunan firmalarda ücret gelir vergisi matrahının personele ödenmesi gerektiği, uygulamanın Serbest Bölgede üretim yapan firmalarca hatalı yapıldığı, gelir vergisi tutarının işçi alacağı hükmünde olduğunu ve işçilerin dava açması halinde firmaların ciddi sıkıntılar yaşayacaklarını belirtmekteydiler.

Gelir İdaresi Başkanlığı’nın; Serbest Bölgelerde gelir vergisi stopajına ilişkin tecil terkin Uygulamasına dair, 29.06.2012 tarih ve 68472 sayılı yazıları ile bu husustaki görüşlerini bildirmiştir.

Aşağıda metni bulunan yazılarında firmalarca yukarıda belirttiğim şekilde yapılan uygulamanın doğru olduğunu ve Gelir İdaresi Başkanlığı’nın Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığı Müfettişleri ile aynı fikri paylaşmadıkları hususları bildirilmektedir.

Faydalı olması temennisi ile

Mustafa YARAN
SM Mali Müşavir

Ekonomi Bakanlığı’na

Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığının 20.06.2012 tarihli ve 5193 sayılı yazısında yer alan konuya ilişkin görüşümüze aşağıda yer verilmiştir.

1.Muaflık, istisna uygulaması veya tahakkukta terkin edilmesi

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 61’inci maddesinde ,”Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para temsil edilebilen menfaatlerdir.

Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı) , tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, diğer gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez…” hükmüne, aynı kanunun 94üncü maddesinde tevkif at yapmak zorunda olanlara, 23 ve müteakip maddelerinde ise gelir vergisinden istisna tutulan ücretlere yer verilmiştir.

Gelir Vergisi Kanununun;

-84’üncü maddesinde, muhtasar beyannamenin, işverenler veya vergi tevkifatı yapan diğer kimseler tarafından kesilen vergilerin matrahları ile birlikte, toplu olarak vergi dairesine bildirmesine mahsus olduğu,

-96’ncı maddesinde, vergi tevkifatının, 94’üncü madde kapsamına giren nakden veya hesaben yapılan ödemelere uygulanacağı, hesaben ödeme deyiminin, vergi tevkif atına tabi kazanç ve iratları ödeyenleri istihkak sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemleri ifade edeceği, vergi tevkif atının, ücret ödemelerinde safi tutar üzerinden yapılması gerektiği,

-97’incı maddesinde, işverenlerin, hizmet erbabına ödedikleri ücretlerden 94’ncü madde gereğince yaptıkları vergi tevkif atını Vergi Usul Kanunu’nda yazılı olan ücret bordosunda veya bordro yerine geçen diğer kayıtlarda göstermeye mecbur oldukları, yapılan vergi tevkif atının, vergi kesenin kayıt ve hesaplarında ayrıca gösterileceği,

-98’inci maddesinde, 94’üncü madde gereğince vergi tevkif atı yapmaya mecbur olanların bir ay içinde yaptıkları ödemeler veya tahakkuk ettirdikleri karlar ve iratlar ile bunlardan tevkif ettikleri vergileri ertesi ayın yirmi üçüncü günü aksamına kadar ödeme veya tahakkukun yapıldığı yerin bağlı olduğu vergi dairesine bildirmeye mecbur oldukları,

Hükümleri yer almaktadır.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun ‘’Ücretlere ait kayıt ve vesikalar” başlıklı bölümünün 238’inci maddesinde,”İşverenler her ay ödedikleri ücretler için (Ücret bordrosu) tutmaya mecburdurlar. Gelir Vergisi Kanununa göre vergiden muaf olan ücretlerle diğer ücret üzerinden vergiye tabi hizmet erbabına yapılan ücret ödemeleri için bordro tutulmaz.”

Hükmü yer almakta olup, anılan madde de ücret bordolarında bulunması gereken bilgiler de sayılmaktadır.

Bu düzenlemelere göre,

-Gelir vergisinden muaf olan ücretler için ücret bordrosu düzenlenmez, başka ödemeler ve diğer mevzuat için ücret bordrosu düzenlense dahi bu ödemeler bordroya dahil edilmez.

-Gelir vergisinden kısmen veya tamamen istisna edilen ücret ödemeleri, ücret bordrosu üzerinde vergi matrahına dahil edilmemek suretiyle istisna uygulanır. İstisna tutarlar için muhtasar beyanname verilmez, başka ödemeler için muhtasar beyanname verilse dahi istisna tutarlar beyannameye ithal edilmez.

-Ücret bordrosu düzenlenen bazı durumlarda gelir stopaj vergisi ilgili mevzuata göre hesap edilir ve nakden veya hesaben ödemenin yapıldığı dönemin muhtasar beyannamesine ithal edilir. Beyanname üzerinden gelir stopaj vergisi kendi mevzuatına uygun olarak tahakkuk ettirilir. Devlete ödenecek duruma gelen gelir stopaj vergisini devlet işveren (vergi sorumlusu) lehine kısmen veya tamamen almaktan vazgeçer. Bu uygulama teknik olarak”tahakkuktan terkin” işlemi diye nitelendirilir.

Yukarıda ilk iki durumda hak sahibi ücretli olduğundan net maaşında muaf veya istisna ola ücret tutarına isabet eden vergi kısmı kadar artış olur. Üçüncü durumda yani tahakkuktan terkin işlemi uygulanan durumda ise ücret üzerinden kesilen vergiyi devlet, kısmen veya tamamen almaktan vazgeçerek işverene bırakır. Başka bir ifadeyle, istisna veya muafiyetten faydalanacak kişi ücretli ise ücret ve hesaplanan vergi muhtasar beyannameye ithal edilmez, faydalanacak kişi işveren(vergi sorumlusu)ise muhtasar beyannameye ithali edilerek tahakkuktan terkin işlemi uygulanır.

Bu nedenle istisna veya muafiyetten faydalanacak kişinin belirlenmesinde ölçüt belirsiz değil açıktır.

2.Serbest Bölgelerdeki Gelir Vergisi Stopajı Teşviki Uygulaması

3218 Sayılı Serbest Bölgeler Kanunun geçici 3üncü maddesinin ikinci fıkrası,12.11.2008 tarihli ve 5810 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu ile Gümrük Kanununda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunun 7’nci maddesiyle 01.01.2009 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere değiştirilmiştir. Anılan fıkranın değişen(b)bendi aşağıdaki gibidir;

b)Bu bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az %85’ini yurtdışına ihraç eden mükelleflerin istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler gelir vergisinden müstesnadır. Bu oranı %50 ye kadar indirmeye ve kanuni seviyesine kadar yükseltmeye Bakanlar Kurulu yetkilidir Yıllık satış tutarı bu oranın altında kalan mükelleflerden zamanında tahsil edilmeyen vergiler cezasız olarak, gecikme zammıyla birlikte tahsil edilir.

Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.

Bu hükmün gerekçesinde,”özellikle üretici firmalarda yaşanan sıkıntıların giderilmesi ve bölgelere üretici ihracatçı firmaların çekilmesi amacıyla bu muafiyetin üreticiler için Avrupa Birliğine üyelik tarihine kadar devam ettirilmesi amaçlanmıştır.”görüşü yer almaktadır.

Bakanlığımıza verilen yetkiye istinaden 12.03.2009 tarihli ve 27167 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 1 seri No.lu 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu Genel Tebliğinde uygulamaya ilişkin usul ve esaslar belirlenmiştir.

Düzenleme yapılan anılan Genel Tebliğin bir kısmının veya tamamının;

-Verilen yetkinin Bakanlığımızca kanun hükmünü aşan, istisna kapsamını daraltan şekilde kullanıldığı

-Tebliğin kanuna, kanun hükmünün de Anayasaya aykırı olduğuna,

dair nedenlerle Tebliğin yürütmesinin durdurulması ve iptal edilmesi için Danıştay nezdinde dava açılmıştır.

Danıştay Dördüncü Dairesince verilen 7.4.2010 tarihi ve E:2009/3570-K:2010/1900 Sayılı 16.2.2011 tarihi ve E:2009/5196-K:2011/752 sayılı; 21.04.201 tarihi ve E.2009/5771 – K:2011/2690 sayılı; Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca verilen: 25.12.2009 tarihi ve 2009/59 sayılı kararlar ile Anayasa aykırılık iddiaları ciddi görülmemiş ve Genel Tebliğ ile yapılan düzenlemeler”kanun hükmünü aşan ya da kanunda öngörülen istisnanım kapsamını daraltan nitelik taşımadığı” , ‘’düzenlemede hukuka aykırılık görülmediği” gerekçeleriyle davacı talepleri kabul edilmemiştir.

Yukarıda yer alan hükümler ve açıklamalara göre;

1.Serbest Bölgeler Kanunun geçici 3üncü maddesinin ikinci fıkrasının(b) bendinde yer aşan gelir stopajı teşviki getiriliş gerekçesine ve tasarının TBMM deki görüşme aşamalarında yapılan değerlendirmeler de dikkate alınarak yayımlanan Genel Tebliğdeki tahakkuktan terkin uygulamasının hukuka uygun olduğu,

2.Tahakkuktan terkin uygulamasının bir sonucu olarak tahakkuk ettirilerek işveren tarafından ödenmesi gereken vergi tutarının bir kısmından yine işveren lehine vazgeçildiğinin açık olduğu,

3.Verginin tarh, tahakkuk, tahsil aşamaları ile bu konudaki uygulamalara ilişkin usul ve esasların ancak Bakanlığımızca belirlenebileceği,

hususlarındaki mülahazalarımızın büyük önem arz ettiği değerlendirilmektedir.

Bilgileri ve gereği arz ederim”